Faaliyet Tabanlı Maliyetleme (ABC): Adımlar ve Örnek

Faaliyet tabanlı maliyetleme (Activity-Based Costing, ABC), genel giderleri doğrudan ürünlere değil önce faaliyetlere (kalıp hazırlama, kalite kontrol, malzeme taşıma, sipariş işleme), sonra bu faaliyetleri ne kadar tükettiklerine göre ürün ve müşterilere yükleyen bir maliyet dağıtım yöntemidir. Geleneksel yöntem genel gideri tek bir anahtarla (genellikle işçilik veya makine saati) dağıttığı için çok sayıda küçük sipariş ve özel iş gerektiren ürünleri olduğundan ucuz, standart ve yüksek hacimli ürünleri olduğundan pahalı gösterebilir. Aşağıdaki çalışılmış örnekte özel siparişli ürünün birim genel gideri 100 TL’den 245 TL’ye çıkıyor ve kâr marjı 160 TL’den 15 TL’ye iniyor; toplam genel gider ise aynı kalıyor.

Bu yazı, maliyet kümesinin dağıtım doğruluğu sorusunu ele alır. Maliyetin nasıl toplandığı için maliyet muhasebesi rehberine, üretimin standartlarla denetlenmesi için standart maliyet rehberine, fiyat ve hacim kararları için başabaş analizine bakabilirsiniz.

Geleneksel dağıtım neden yanıltır?

Geleneksel sistem, tüm genel üretim giderini toplayıp tek bir faaliyet ölçüsüne bölerek ürünlere dağıtır. Genel giderin gerçekte işçilik saatiyle orantılı değil, hazırlık sayısı, muayene sayısı, sipariş sayısı gibi nedenlerle arttığı işletmelerde bu dağıtım ürün maliyetlerini bozar. OpenStax’in yönetim muhasebesi ders kitabı da tek sürücünün bir ürüne fazla, diğerine eksik gider yükleyebileceğini, ABC’nin ise daha doğru ama daha pahalı bir yöntem olduğunu belirtir; ABC’ye geçişte düşük hacimli ürünlerin birim maliyetinin genellikle daha çok arttığına, yüksek hacimli ürünlerin azaldığına dikkat çeker. Robin Cooper ve Robert Kaplan’ın 1988 tarihli Harvard Business Review makalesi de çok ürünlü şirketlerde fiyatlama ve ürün karması kararlarının sıklıkla hatalı maliyet bilgisine dayandığını savunur.

ABC’nin dört adımı

1. Faaliyetleri belirleyin. Kaynak tüketen operasyonları listeleyin: kalıp hazırlama, kalite muayenesi, malzeme taşıma, sipariş işleme, sevkiyat.
2. Maliyet havuzlarını oluşturun. Her faaliyetin harcadığı personel, enerji, amortisman ve diğer kaynak maliyetlerini ilgili havuzda toplayın.
3. Maliyet sürücüsünü seçin ve faaliyet oranını hesaplayın. Faaliyet oranı = havuz maliyeti ÷ sürücü miktarı.
4. Maliyeti ürün ve müşterilere yükleyin. Her ürün veya müşteri, tükettiği sürücü miktarı × faaliyet oranı kadar maliyet alır.

Çalışılmış örnek (varsayımsal)

Bir atölye yılda 20.000 adet standart panel (A) ve 2.000 adet özel sipariş panel (B) üretiyor. Yıllık genel üretim gideri 1.200.000 TL; havuzlar ve sürücü verileri şöyle:

ABC dağıtımı: A = 40 × 3.600 + 200 × 480 + 300 × 400 + 20.000 × 17,50 = 710.000 TL; B = 60 × 3.600 + 300 × 480 + 150 × 400 + 4.000 × 17,50 = 490.000 TL. Toplam 1.200.000 TL’dir.

Geleneksel dağıtım: Tek anahtar işçilik saati ise oran 1.200.000 ÷ 24.000 = 50 TL/saattir; A 50 TL/adet, B 2 saat × 50 = 100 TL/adet alır.

B’nin hazırlık, muayene ve taşıma yükü hacminden çok yüksektir; geleneksel sistem bu yükü işçilik saatiyle seyrelttiği için ürünü kârlı gösterir. ABC’de B’nin marjı neredeyse sıfıra yaklaşır; bu bulgu fiyat, minimum parti ve hazırlık süresi kararlarını doğrudan etkiler.

Müşteri kârlılığı: sipariş başına maliyet

ABC yalnız ürünleri değil müşterileri de ayrıştırır. Varsayımsal örnek: iki müşteri de yılda 3.600.000 TL satın alıyor ve %30 brüt kâr bırakıyor (1.080.000 TL). Birinci müşteri yılda 12 toplu sipariş, ikincisi 240 küçük sipariş veriyor; sipariş işleme, faturalama ve sevkiyatın sipariş başına maliyeti 600 TL olsun.

Çıkarım, ikinci müşteriyi hemen bırakmak olmak zorunda değildir; sipariş başına ücret, asgari sipariş tutarı, sevkiyat birleştirme gibi önlemler maliyeti fiyata yansıtır.

ABC sonuçları nasıl kullanılır, nelere dikkat edilir?

• Fiyatlama ve ürün karması: ABC birim maliyeti teklif kararına taşır; ancak “zarar gösteren ürünü hemen kaldırmak” tehlikelidir. ABC’nin dağıttığı maliyetlerin önemli kısmı çoğu zaman kapasite maliyetidir ve ürünü bıraktığınızda kendiliğinden yok olmaz; kalan ürünlere yeniden dağılır. Karar için ürünle birlikte ortadan kalkacak (kaçınılabilir) maliyetlere bakın.
• Süreç iyileştirme: Faaliyet maliyeti görününce kalıp hazırlık süresini, muayene sayısını veya taşıma rotasını düşürmek somut hedef olur.
• Kullanılmayan kapasite: Kaplan ve Anderson’ın 2004 tarihli zaman tabanlı ABC (TDABC) önerisi, kaynak başına birim zaman maliyeti ve faaliyetin süresi olmak üzere yalnız iki tahminle çalışır, çalışan anketi gerektirmez ve kullanılmayan kapasiteyi ayrıca gösterir. Kurulum ve bakım yükü ağır geldiği için klasik ABC’den vazgeçen şirketler için pratik bir alternatiftir.
• Maliyet ve karmaşıklık dengesi: Çok sayıda havuz ve sürücü ölçüm maliyetini artırır. Geleneksel dağıtım, üretim çoğunlukla işçilikle belirleniyorsa yeterli kalabilir.

ABC ve resmî kayıtlar: TDHP, VUK ve TMS 2

ABC bir yönetim raporlama modelidir; yasal kayıtların yerini almaz. İki nokta önemlidir:

1. Stok maliyetine yalnızca üretim faaliyetleri girer. TMS 2’ye göre (md. 16) stokun mevcut konumuna ve durumuna getirilmesine katkısı olmayan genel yönetim giderleri ve satış maliyetleri stok maliyetine dahil edilmez, normalin üstündeki fire ve kayıplar da gider yazılır. VUK 275’e göre ise genel idare giderlerinden mamule düşen payın maliyete katılması ihtiyaridir. Sipariş işleme, sevkiyat veya müşteri hizmetleri havuzları bu yüzden müşteri ve ürün kârlılığı analizinde kullanılır, ürün maliyetine yazılmaz.
2. Mutabakat şarttır. TDHP 7/A’daki 730, 760 ve 770 hesapları ABC havuzlarından daha kabadır. ABC ile dağıtılan tutarın toplamı, muhasebede dağıtıma esas alınan gider hesaplarının toplamıyla eşleşmelidir (örnekte 730’daki 1.200.000 TL); ABC toplamı değiştirmez, yalnızca nasıl dağıldığını gösterir.

Hizmet işletmelerinde (lojistik, sağlık, yazılım) genel gider payı yüksek olduğu için ABC aynı mantıkla uygulanabilir; sektör örneği için lojistik şirketleri muhasebe rehberimize bakabilirsiniz.

ABC projesine başlamadan önce kontrol listesi

1. Amaç ürün kârlılığı mı, müşteri kârlılığı mı, fiyat mı? Hedef net değilse proje dağılır.
2. Genel giderleri hesap bazında (730, 760, 770) listeleyin; hangileri üretimle ilgili, hangileri değil?
3. Faaliyet sayısını karar vermeye yetecek düzeyde tutun; her şeyi ölçmeye çalışmayın.
4. Her sürücünün verisi ERP veya kayıtlardan alınabilir mi? Ölçülemeyen sürücü seçmeyin.
5. Önce bir ürün grubunda pilot uygulayın, sonuçları satış ve üretim ekibiyle doğrulayın.
6. Toplam dağıtılan tutarın muhasebe kayıtlarıyla eşleştiğini kontrol edin.
7. Sonuçları yılda en az bir kez, süreç veya fiyat değiştiğinde de güncelleyin.

Kaynaklar

• OpenStax, Principles of Accounting Vol. 2: Faaliyet tabanlı ürün maliyeti hesabı
• OpenStax, Principles of Accounting Vol. 2: Geleneksel ve ABC sistemlerinin karşılaştırılması
• Cooper ve Kaplan, Measure Costs Right: Make the Right Decisions, Harvard Business Review, Eylül 1988
• Kaplan ve Anderson, Time-Driven Activity-Based Costing, Harvard Business Review, Kasım 2004
• KGK, TMS 2 Stoklar (md. 16)
• GİB, Vergi Usul Kanunu madde 275: İmal edilen emtia
• MEB MEGEP: Maliyet Kayıtları modülü (7/A gider hesapları)

Bu yazı genel bilgilendirme amaçlıdır. Örnekler varsayımsaldır; yöntem seçimi işletmenin yapısına ve raporlama ihtiyacına göre değişir.

Yönetim Muhasebesi ve Maliyet Analizi İçin Destek

Faaliyet sözlüğü ve maliyet havuzu tasarımı, sürücü verisinin muhasebe kayıtlarıyla mutabakatı ve ürün veya müşteri kârlılık raporlarının hazırlanması konusunda Celikel CPA ekibiyle çalışabilirsiniz; teklif hizmet kapsamına göre verilir.

• Danışmanlık Hizmetlerimizi inceleyin,
• Maliyet sisteminin genel çerçevesi için Maliyet Muhasebesi Rehberimize bakın,
• ABC kârlılık analizi için bizimle iletişime geçin.